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Une décision de janvier 2016 de la Cour de cassation et l'adoption du projet de loi de finances pour 2017 sont l'occasion d'aborder la question des exonérations partielles pour les contribuables soumis à l'ISF.

  • L'élargissement de l'exonération partielle sur la base de l'art 385 I quater du CGI aux activités "non rémunérées" ?

Par une décision du 5 janvier 2016, n° 14-23681, la Cour de cassation élargit le champ de l'exonération ISF.

Fait :

En l'espèce, courant 1998, M X est révoqué de ses fonctions de président du conseil d'administration au sein de la société Y tout en conservant son mandat d'administrateur jusqu'en 2007. Par notification, l'administration fiscale informe Mme et M X d'une proposition de rectification de leur impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2006, 2007 et 2008 en raison de la sous-évaluation des actions de la société Y. Celle-ci ayant eu pour conséquence un abattement de 75 % sur la base de l'art 885 I quater CGI.

Afin d'être déchargés de cet impôt, les époux saisissent le TGI. Ils devront faire appel de la décision qui rejettera la démarche au motif que "l'énoncé de ses activités, comme administrateur de la société, ne suffit pas à établir que l'exercice de cette fonction de mandataire social constituait son activité principale dès lors qu'il ne justifie pas en avoir tiré des revenus". Ils se pourvoient en cassation.

La question :

L'activité principale du contribuable, au sens de l'art 885 I quater du CGI implique-t'elle la perception d'une rémunération ?

Solution :

La Cour de cassation censure les juges du fonds en rappelant tout d'abord la règle "les parts ou actions d'une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ne sont pas comprises dans les bases d'imposition à l'impôt de solidarité sur la fortune, à concurrence des trois quarts de leur valeur, lorsque leur propriétaire exerce son activité principale dans cette société comme salarié ou mandataire social". Ensuite, elle relèvera que "l'activité principale n'implique pas nécessairement de percevoir une rémunération".

Constat :

En fin de compte, les juges du fond auraient dû rechercher si le contribuable avait exercé d'autres activités au sein d'autres sociétés afin d'écarter le caractère principal de l'activité en question.

Rappelons que pour l'administration fiscale, la condition de l'activité professionnelle à prendre en compte s'entend de celle qui entre dans le champ d'application de la contribution économique territoriale tout en présentant un caractère industriel, commercial, agricole ou libéral.

La décision de la Cour de cassation devrait-elle permettre d'élargir le champ de l'exonération de l'ISF précitée à des activités "hors rémunération" ?

  • Mécanisme anti-abus visant à lutter contre certains détournements du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF)

Aujourd'hui, l'art 885 V bis du CGI énonce que :

"I.-L'impôt de solidarité sur la fortune du redevable ayant son domicile fiscal en France est réduit de la différence entre, d'une part, le total de cet impôt et des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits de l'année précédente, calculés avant imputation des seuls crédits d'impôt représentatifs d'une imposition acquittée à l'étranger et des retenues non libératoires et, d'autre part, 75 % du total des revenus mondiaux nets de frais professionnels de l'année précédente, après déduction des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156, ainsi que des revenus exonérés d'impôt sur le revenu et des produits soumis à un prélèvement libératoire réalisés au cours de la même année en France ou hors de France.

II.-Les plus-values ainsi que tous les revenus sont déterminés sans considération des exonérations, seuils, réductions et abattements prévus au présent code, à l'exception de ceux représentatifs de frais professionnels.

Lorsque l'impôt sur le revenu a frappé des revenus de personnes dont les biens n'entrent pas dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, il est réduit suivant le pourcentage du revenu de ces personnes par rapport au revenu total".

Calcul du plafonnement = (Revenus internationaux "mondiaux" + plus-values) - (Frais professionnels + déficits catégoriels art 156 CGI + "revenus exonérés d'impôt sur le revenu et des produits soumis à un prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu)

Constat :

Or, "il a été constaté parmi les bénéficiaires du plafonnement de l'impôt sur la fortune (ISF), des stratégies d'optimisation fiscale abusive détournant le dispositif de sa finalité.

Certains redevables diminuent leurs facultés contributives (revenus imposables) par capitalisation des revenus de capitaux mobiliers (RCM) dans une société holding patrimoniale interposée (« cash box »).

Leur train de vie courant peut alors être assuré par l'utilisation des liquidités ou de l'épargne disponible, ou encore en ayant recours à l'emprunt. En effet, à partir d'un certain niveau de patrimoine, les banques ouvrent des lignes de crédit qui sont garanties sur les actifs imposables à l'ISF des redevables emprunteurs (principalement des contrats d’assurance-vie) et qui ne sont remboursables qu'in fine.

Certains redevables peuvent également faire financer par la holding des dépenses se rattachant à leur train de vie.

Le présente article vise donc à lutter plus efficacement contre ces pratiques de contournement de la loi, dans lesquelles l'interposition de sociétés holdings vise principalement à optimiser le plafonnement alors que les capacités contributives du contribuable sont accrues notamment par le recours à certains types d'endettement.

Les revenus du contribuable artificiellement minorés par le recours à la société holding pourront être, quand de telles pratiques sont avérées, réintégrés dans le calcul du plafonnement".

La capitalisation des revenus mobiliers dans une société holding tout en recourant à l'endettement pour couvrir ses dépenses courantes permet de diminuer le montant des revenus et donc de réduire l'ISF

Solution : Une clause anti-abus

Le I de l'article 885 V bis du code général des impôts est complété par les deux alinéas ainsi rédigés :

« Les revenus distribués à une société passible de l'impôt sur les sociétés contrôlée par le redevable sont réintégrés dans le calcul prévu à l'alinéa précédent, si l’existence de cette société et le choix d’y recourir ont pour objet principal d’éluder tout ou partie de l’impôt de solidarité sur la fortune, en bénéficiant d’un avantage fiscal allant à l'encontre de l'objet ou de la finalité de ce même alinéa. Seule est réintégrée la part des revenus distribués correspondant à une diminution artificielle des revenus pris en compte pour le calcul prévu à l'alinéa précédent.

« En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du précédent alinéa, le litige est soumis aux dispositions des deuxième, troisième et quatrième alinéas de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales. »

Afin de pallier à ces montages provoquant une diminution artificielle des revenus, le législateur souhaite la réintégration de ceux versés à la société (soumise à l'impôt sur les sociétés) contrôlée par le contribuable.

Comparaison avec l'existant :

Procédure d'abus de droit

Article L64 du LPF

"Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité.

Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification.

Les avis rendus font l'objet d'un rapport annuel qui est rendu public". 

L'administration fiscale serait autorisée à rectifier en dehors de toute procédure d'abus de droit

Rectification en dehors de toute procédure d'abus de droit, la charge de la preuve de la fraude revenant à l'administration.

Cette dernière devra établir "l'existence de cette société et le choix" d'y recourir afin d'éluder tout ou partie de l'ISF en bénéficiant d'un avantage fiscal "allant à l'encontre de l'objet et de la finalité du plafonnement".

 

 

Tag(s) : #Finances publiques

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